Wycena budowli dla potrzeb podatku od nieruchomości to jedna z bardziej skomplikowanych pod względem formalnym i praktycznym wycen na rynku. W szczególności, jeśli dotyczą wyceny budowli niestandardowych, niewystępujących w obrocie rynkowym (silnie związanych z maszynami i urządzeniami).
W przypadku obiektów zaliczanych także, w ogólnym rozumieniu, do maszyn i urządzeń, rozważając kwestie podatkowe z nimi związane, należy przede wszystkim właściwie zakwalifikować obiekty i zidentyfikować elementy podlegające opodatkowaniu. Zgodnie z definicją w Ustawie Prawo Budowlane, przez budowlę rozumie się każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Konieczny jest rozdział części wskazanych do opiniowania obiektów
Z przytoczonej definicji dość jasno wynika, że w przypadku przedmiotowych obiektów, za podstawę opodatkowania należy przyjąć wartości budowlanych elementów składowych obiektów – części budowlane urządzeń technicznych oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia – jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Konieczny jest więc rozdział poszczególnych części wskazanych do opiniowania obiektów. Przedmiotem opodatkowania z tytułu podatku od budowli nie będą całe obiekty obejmujące maszynę lub urządzenie wraz z jego posadowieniem. Jedynie część odpowiadająca za posadowienie/fundamenty poszczególnych obiektów, jako trwale związane z gruntem, niemożliwe do przeniesienia. A także niebędące przedmiotem obrotu rynkowego.
Rodzaj określanej wartości
Kolejną istotną kwestią, z punktu widzenia celu dla jakiego sporządzane są tego typu opracowania, jest wybór rodzaju określanej wartości. Biorąc pod uwagę zapisy „Ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” z dnia 12 stycznia 1991 r., „podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4–6, stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.”
Wspomniana wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi „wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.”
Określeniu wartości podlegają jedynie części obiektów…
Należy przyjąć, że brzmienie definicji wartości rynkowej, zamieszczonej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jest generalnie zbieżne z rozumieniem wartości rynkowej wynikającym z ustawy o gospodarce nieruchomościami – zgodnie z art. 151 ust. 1 UoGN – „Wartość rynkową nieruchomości stanowi szacunkowa kwota, jaką w dniu wyceny można uzyskać za nieruchomość w transakcji sprzedaży zawieranej na warunkach rynkowych pomiędzy kupującym a sprzedającym, którzy mają stanowczy zamiar zawarcia umowy, działają z rozeznaniem i postępują rozważnie oraz nie znajdują się w sytuacji przymusowej.”
Zgodnie więc z przepisami, ze szczególnym uwzględnieniem celu i przedmiotu opiniowania, właściwym jest określenie wartości rynkowej. Jednocześnie należy mieć na uwadze przeprowadzoną szczegółową analizę przedmiotu opiniowania i wyniki badania sytuacji rynkowej. Zdarza się, że opinia dotyczy elementów budowlanych wybranych obiektów zaliczanych do maszyn i urządzeń, które nie są – ze względu na swoją specyfikę – przedmiotem obrotu rynkowego.
Podkreślić trzeba, że w przypadku tego typu opinii, określeniu wartości podlegają jedynie części obiektów odpowiadające za ich posadowienie/fundamenty jako elementy trwale związane z gruntem, niemożliwe do przeniesienia i niebędące przedmiotem obrotu rynkowego – nie zaś całe obiekty w postaci maszyny lub urządzenia wraz z ich posadowieniem. Absolutnie kluczowe jest określenie czy występuje rynek nieruchomości porównawczych obejmujących podobne naniesienia budowlane, który warunkowałby zastosowanie podejścia porównawczego dla określenia poszukiwanej wartości. Jeśli nie, w takiej sytuacji zastosowanie znajduje art. 150 ust. 3 UoGN „Wartość odtworzeniową określa się dla nieruchomości, które ze względu na rodzaj, obecne użytkowanie lub przeznaczenie nie są lub nie mogą być przedmiotem obrotu rynkowego, a także jeżeli wymagają tego przepisy szczególne.”
Metodologia wyceny
Bardzo ważne jest więc przeprowadzenie szczegółowej analizy: dostępnej dokumentacji, danych i uwarunkowań rynkowych, stanu faktycznego posadowienia wybranych obiektów. To samo dotyczy cenników branżowych i publikacji pozwalających na zakwalifikowanie obiektów i w konsekwencji wybór najlepszej i najbardziej adekwatnej metody wyceny i rodzaju określanej wartości. Trzeba również brać pod uwagę, że zgodnie z art. 150 ust. 2 i 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami: „wartość rynkową określa się dla nieruchomości, które są lub mogą być przedmiotem obrotu, zaś wartość odtworzeniową określa się dla nieruchomości, które ze względu na rodzaj, obecne użytkowanie lub przeznaczenie nie są lub nie mogą być przedmiotem obrotu rynkowego, a także jeżeli wymagają tego przepisy szczególne.”
W tym konkretnym przypadku stwierdzono, że obiekty (a w konsekwencji także ich posadowienie) będące przedmiotem opiniowania, nie należą do obiektów typowych i nie jest możliwe porównanie ich wprost z obiektami podobnymi na temat których dane płyną z rynku. Nie jest więc możliwe traktowanie ich w sposób ogólnie przyjęty przy określaniu wartości rynkowej polegającej na porównaniu obiektu z obiektami podobnymi będącymi przedmiotem obrotu rynkowego – z powodu braku rynku obrotu nieruchomościami podobnymi (tj. nieruchomościami z naniesieniami w postaci podobnych budowli).
Ich charakterystyka i parametry wykonania cechują obiekty specjalistyczne, wykonywane często na specjalne zamówienie, dostosowane ściśle do pełnionych w zakładzie funkcji i uwarunkowań. Mimo iż w przypadku przedmiotowych obiektów mieliśmy do czynienia ze zbrojonym posadowieniem betonowym, to właśnie ze względu na rygorystyczne i ponadstandardowe parametry w zakresie głębokości, sprężystości i wytrzymałości jakie muszą spełniać, należy uznać je za nieporównywalne z typowymi rozwiązaniami stosowanymi w budownictwie popularnym.
Kluczowym z punktu widzenia takiej opinii jest więc zapis w prawie wskazujący, że dla nieruchomości, które ze względu na obecne użytkowanie lub przeznaczenie nie są lub nie mogą być przedmiotem obrotu rynkowego, a także jeżeli wymagają tego przepisy szczególne – określa się wartość odtworzeniową, która równa jest kosztom jej odtworzenia, z uwzględnieniem stopnia zużycia (Rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego §21 pkt. 1 i 2).
Należy podkreślić, że w zakresie rodzaju określanej wartości, w przypadkach w szczególności dotyczących budowli dla zadanego celu, sądy akceptują podejście rzeczoznawców i biegłych wskazujące, że w przypadku braku rynku obrotu podobnymi obiektami zasadne jest stosowanie podejścia kosztowego i określenie wartości odtworzeniowej.
Podejście kosztowe i wartość odtworzeniowa
W ramach podejścia kosztowego określa się oddzielnie wartość gruntu i oddzielnie wartość jego części składowych. Za wartość gruntu przyjmuje się koszty, jakie należałoby ponieść na zakup gruntu o takich samych cechach. Za wartość części składowych gruntu przyjmuje się kwotę równą kosztom ich odtworzenia pomniejszoną o wartość zużycia tych części składowych. Przez zużycie rozumie się utratę wartości szacowanej nieruchomości wynikłą z jej zużycia technicznego (fizycznego) i funkcjonalnego (użytkowego). Przy metodzie kosztów odtworzenia określa się, ile wyniosłyby koszty odtworzenia części składowych gruntu przy zastosowaniu tej samej technologii i materiałów, których użyto do wzniesienia lub powstania tych części składowych.
Magdalena Wiszniewska
Lege Advisors
